Общее описание

Это очень важные вопросы, потому что речь может идти не только о доначислении налогов, не только о налоговой ответственности, но нередко и об уголовной ответственности за неуплату налогов. 

Не стоит думать, что это чисто российское «ноу-хау», нет, на самом деле это вопрос, который стоит на повестке дня всех развитых и развивающихся государств. Российская правовая система перенимает эти правила у европейских стран, адаптируя под наши реалии. 

Тема эта очень широкая, это: 

• и глобальная – концепция необоснованной налоговой выгоды, 
  
• и локальные – концепция лица, имеющего фактическое право на доход, контролируемые иностранные компании и т.д. 
  

В российском праве необоснованная налоговая выгода изначально появилась в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а затем была закреплена в статье 54.1 Налогового кодекса. 

Следует отметить один очень важный момент: жизнь не стоит на месте, все развивается, и бизнес, и налоговые органы, и судебная практика. Те действия, на которые сегодня налоговые органы не обращают внимания, через год-другой станут предметом их пристального исследования с возможными негативными последствиями для налогоплательщика. Опыт доначисления налогов за предыдущие периоды по «вновь изобретенным» основаниям есть у многих компаний. Хотя, конечно, эти основания – не новые законы, а новое прочтение старых. 

Задача грамотного юриста в такой ситуации не придумать, как не платить налоги (это весьма опасное заблуждение!), но сделать все возможное, чтобы обезопасить компанию от последующих финансовых потерь в связи с доначислением налогов, применением пени и штрафов, или уголовной ответственности. 

Начнем с понятий – что такое налоговая выгода? 

Верховный Суд дал такое определение – это уменьшение размера налоговой обязанности любым путем. 

Такими путями могут быть: 

• уменьшения налоговой базы, 
  
• получения налогового вычета, 
  
• получения налоговой льготы, 
  
• применения более низкой налоговой ставки, 
  
• получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. 
  

Но налоговая выгода не всегда является необоснованной! Она может быть и вполне обоснованной. 

По общему правилу, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если все операции законны и реальны. 

Доказывать необоснованность налоговой выгоды должен налоговый орган. Но это не мешает налогоплательщику представлять в суд дополнительные доказательства обоснованности этой выгоды. 

В каких же случаях налоговая выгода может быть признана необоснованной? 

Во-первых, если налоговая выгода получена в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни компании или об объектах налогообложения (то есть речь идет о реальности операции);

Во-вторых, если основной целью совершения сделки являются неуплата налога, неполная уплата, зачет или возврат суммы налога; 

В-третьих, если обязательство по сделке исполнено не тем лицом, которое указано в сделке (без законных к тому оснований). 

Таким образом, чтобы избежать обвинения в получении необоснованной налоговой выгоды и всех последующих за этим неприятностей надо по любой сделке иметь возможность доказать, как минимум, три факта: 

1. Отсутствие искажений (то есть реальность операции), 
   
2. Экономическая целесообразность сделки (то есть ее деловую цель), 
   
3. Факт ее исполнения именно теми лицами, которые указаны в сделке. 
   

Рассмотрим доказательства каждого факта в отдельности. 

Реальность операции можно подтверждать различными средствами доказывания: 

• договорами и счетами-фактуры, 
  
• фактами платежей или взыскания денег, 
  
• товарно-транспортными документами, 
  
• наличием машин, оборудования, персонала, связей/контактов, 
  
• данными станков с ЧПУ, данными складского учета, 
  
• свидетельскими показаниями и пр. 
  

Налоговый орган, в свою очередь, ищет доказательства фиктивности документооборота между организациями, например, 

• отсутствия трудовых ресурсов, производственных активов, оборудования, навыков, 
  
• отсутствия факта производства товара, переданного налогоплательщику, 
  
• отсутствия расходов, подтверждающих приобретение товара, перепроданного впоследствии проверяемому налогоплательщику, или привлечение к выполнению работ субподрядчиков.
  

Именно в этом моменте очень важен критерий «должной осмотрительности при выборе контрагента». 

Так, например, обосновывая доначисление, налоговая инспекция установила, что численность организации-контрагента составляла 2 человека, сведения о транспорте, недвижимом имуществе отсутствуют, контрагент не представил документы для проведения встречной проверки, контрагент по адресу не находится, вывеска отсутствует, собственник помещения факт аренды этим контрагентом опроверг. На допросе учредитель и руководитель контрагента пояснений о взаимоотношениях с проверяемым налогоплательщиком дать не смог, подпись свою не признал. 

Конечно, при таких условиях суд признал доначисление законным, указав, что имеет место необоснованная налоговая выгода путем создания формального документооборота, а налогоплательщик не проявил должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента. 

Также обратите внимание на глубину проверки, на количество применяемых налоговым органом методов сбора доказательств, и это еще далеко не все возможности гос. органа. 

Надо помнить, что оцениваются все доказательства в совокупности, поэтому наличие только договора и счета-фактуры может оказаться недостаточно для подтверждения реальности операции (именно наличие иных следов сделки отличает реальную операцию от фиктивной). 

Вторым обстоятельством, подлежащим доказыванию, является экономическая целесообразность сделки (то есть деловая цель). В идеале надо: 

• подтвердить, что приобретаемый товар необходим для процесса производства, 
  
• подтвердить, что приобретаемый товар использовался для процесса производства, 
  
• увязать приобретение товара с производством и последующей продажей произведенного товара (с указанием реквизитов приобретателя, договора и доказательств фактической поставки), 
  
• предоставить сведения о порядке выбора контрагента, о стоимости аналогичного товара у конкурентов поставщика. 
  

Указанные обстоятельства можно подтвердить: 

• свидетельскими показаниями, 
  
• описанием технологического процесса производства товара, 
  
• документами об отгрузке товара, 
  
• документами, подтверждающими наличие необходимых для производства мощностей, персонала, складских и иных помещений и т.д.
  

Третьим обстоятельством, которое необходимо подтвердить, является факт исполнения сделки именно теми лицами, которые указаны в сделке. 

Например, в ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что фактическим поставщиком товара являлось иное лицо, а не заявленные налогоплательщиком контрагенты, в связи с чем посчитала, что участники сделки создали формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды. 

И здесь снова следует обратиться к критерию «должной осмотрительности при выборе контрагента». Его надлежащее исполнение может быть подтверждением того, кем исполнялась сделка. 

Исполнение сделки именно теми лицами, которые в ней указаны, имеет существенное значение для государства, так как решает вопросы налогового администрирования, например, вопрос о том, с кого государство далее может требовать причитающийся ему НДС. 

Тема необоснованной налоговой выгоды практически неисчерпаема, рассказать сразу обо всем вряд ли возможно в данном формате, осталось за кадром множество проблем - это:

• сделки между взаимозависимыми лицами, 
  
• критерии, применяемые налоговыми органами для определения необоснованности налоговой выгоды, 
  
• о дроблении бизнеса как способе получения необоснованной налоговой выгоды, 
  
• и многое другое. 
  

Об этих и других вопросах читайте в наших статьях. 

Пока надо помнить, что государство прилагает все больше усилий для повышения собираемости налогов и для борьбы с так называемыми «агрессивными методами» налоговой оптимизации, и в такой ситуации налогоплательщику не следует быть легкой мишенью. 

Вместе с тем, Верховный Суд периодически старается тормозить рвение налоговых органов, указывая на необходимость доказывания ими обстоятельств, а не только декларирования стандартных обвинений.